Рахунок 77 "Відстрочені податкові зобов'язання" призначений для узагальнення інформації про наявність та рух відстрочених податкових зобов'язань.

Відстрочені податкові зобов'язання приймаються до бухгалтерського обліку у розмірі величини, яка визначається як добуток оподатковуваних тимчасових різниць, що виникли у звітному періоді, на ставку податку на прибуток, що діяла на звітну дату.

За кредитом рахунку 77 "Відстрочені податкові зобов'язання" у кореспонденції з дебетом рахунку 68 "Розрахунки з податків і зборів" відображається відстрочений податок, що зменшує величину умовної витрати (доходу) звітного періоду.

За дебетом рахунка 77 "Відстрочені податкові зобов'язання" у кореспонденції з кредитом рахунка 68 "Розрахунки з податків і зборів" відображається зменшення або повне погашення відстрочених податкових зобов'язань у рахунок нарахувань податку на прибуток звітного періоду.

Відстрочене податкове зобов'язання при вибутті об'єкта активу або виду зобов'язання, за яким воно було нараховано, списується з дебету рахунку 77 "Відстрочені податкові зобов'язання" у кредит рахунку 99 "Прибутки та збитки".

Аналітичний облік відстрочених податкових зобов'язань ведеться за видами активів або зобов'язань, в оцінці яких виникла тимчасова різниця оподатковувана.

Рахунок 77 "Відстрочені податкові зобов'язання"
кореспондує з рахунками

Застосування плану рахунків: рахунок 77

• Тимчасові податкові різниці: причини виникнення та особливості обліку

  Із кредитом рахунка 77 «Відстрочені податкові зобов'язання». Відстрочені податкові активи (ОНА) враховуються за дебетом рахунку 09 «Відстрочені податкові активи» у... 68 субрахунок «Податок на прибуток» 77 «Відстрочене податкове зобов'язання» 3 133,33 Відбито суму... 68 субрахунок «Податок на прибуток» 77 «Відстрочене податкове зобов'язання» 64 904,4 Відбито суму... 68 субрахунок «Податок на прибуток» 77 «Відстрочене податкове зобов'язання» 90 000 Відображено суму ВНО...

• Тахограф. Бухгалтерський облік та оподаткування

  Відповідне їй відкладене податкове зобов'язання (ВОНО), яке відображається за кредитом рахунку 77 "Відкладені податкові зобов'язання" у... кореспонденції з дебетом рахунку 68 " ... відображається записом по дебету рахунку 77 та кредитом рахунку 68 (Інструкція із застосування... Зменшено ВОНО (1000 Х 20%) 77 «Відкладене податкове зобов'язання» 68/Податок на прибуток 200 ... внаслідок зазначених операцій сальдо за рахунком 77 дорівнюватиме нулю, що...

• Порядок заповнення бухгалтерського балансу за загальною формою. приклад

  Рахунок обліку резерву за довгостроковими фінансовими вкладеннями). Рядок 1180 "Відстрочені податкові... 55, субрахунок "Депозитні рахунки" (аналітичні рахунки обліку фінансових вкладень). Рядок... розшифровкою). Рядок 1420 "Відстрочені податкові зобов'язання" = Кт 77. рахунки 60 + кредитове сальдо рахунки 62 + кредитове сальдо рахунки 69 + кредитове... сальдо рахунки 70. Результат...

• Тимчасові податкові різниці при створенні резервів щодо сумнівних боргів

  У бухгалтерському обліку витрат та зобов'язань, ніж можливих доходів та... у платника податків перед контрагентом зустрічного зобов'язання (кредиторської заборгованості) сумнівним боргом... резерв за рахунок такого резерву (п. 77 Положення). У податковому обліку... Дебет 68 Кредит 09 - списано відстрочений податковий актив. На жаль, нами не... активу чи зобов'язання у звіті про фінансовий стан та податкову вартість... цього активу чи зобов'язання. Поряд з...

• Поговоримо про тарифне регулювання

  У фінансовій звітності залишків за рахунком відстрочених тарифних різниць, що виникають при... різниці (за аналогією з відстроченим податковим зобов'язанням), яка говорить про можливе... що відкладені податки враховуються на рахунку 09 (ВНА) та на рахунку 77 (ВОНО..). .). Виникає питання: який рахунок... буде кореспондуючим до введених нами рахунків... кожного класу кредитових залишків за рахунком відкладених тарифних різниць. Інформація, яку...

• Відсотки за кредитами включаються до вартості інвестиційних активів

  Пов'язаних із виконанням боргових зобов'язань за залученими позиковими коштами, ... повернутий у строк. Робочим планом рахунків встановлено такі субсчета: 66- ... . x 20%) 68-пр 77 27 900 Сплачено відсотки банку... . x 20%) 68-пр 77 27 000 Об'єкт ОЗ прийнято... тимчасові різниці та відповідні їм відкладені податкові зобов'язання (п. 12, 15 ПБО... роботи закінчені, а боргове зобов'язання не погашено, то відсотки... . 20%) 68-пр 77 3 720 Вересень 2017 року... . x 20%) 68-пр 77 3 600 Витрати на модернізацію...

• На що звернути увагу під час підготовки річної бухгалтерської звітності за 2017 рік

  Правила є одним винятком. Відкладені податкові активи та зобов'язання можна відображати в балансі... по бухгалтерському обліку «Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи» (ПБО... рядку «Оціночні зобов'язання» бухгалтерського балансу (кредитове сальдо за рахунком 96 «Резерви... директора списати зазначену заборгованість (п. 77 Положення щодо ведення бухгалтерського обліку... зв'язку, комунальних платежів, транспортних накладних, рахунків-фактур; несвоєчасного подання до бухгалтерії...

• Дискваліфікація директора як наслідок грубих бухгалтерських порушень, включаючи відсутність аудиторського висновку

  Від 30 березня 2016 р. № 77-ФЗ) (див. журнал «Бухгалтер Татарстану... обліку в регістрах бухобліку; – ведення рахунків бухгалтерського обліку поза застосовними регістрів... нормою, уповноважені складати посадові особи податкових органів (ст.28.3 КпАП) ... можуть податківці під час виїзної податкової перевірки... А яке за це... можуть: – не відображати оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи, у тому... між бухгалтерським та податковим прибутком, постійні та відстрочені податкові активи та зобов'язання (п.2...

• Огляд змін у бухгалтерському обліку бюджетних організацій з 2016 року

  000 Прийняті зобов'язання 502 09 000 Відкладені зобов'язання Забалансові рахунки 27 Матеріальні... п. 77 і 78 Інструкції № 174н доповнені наступною кореспонденцією рахунків за... додану вартість у порядку, передбаченому податковим законодавством РФ; пред'явленим постачальниками... відпусток, включаючи оплату праці (відкладені зобов'язання з оплати відпусток за фактично... аналітичних кодів виду синтетичного рахунку: 7 «Прийняті зобов'язання»; 9 «Відстрочені зобов'язання». Наказом Мінфіну № ...

Порядок нарахування та відображення цих активів та зобов'язань регулюється відповідно до Наказу «» від 19 листопада 2002 року.

Бухгалтерський прибуток - збиток часто може відрізнятися від оподатковуваного. Це з тим, що можуть застосовуватися правила визначення обсягу доходу, які враховуватимуть постійні і часові різниці. Визнання доходу відбувається за допомогою використання спеціальних нормативних актів з бухобліку, затверджених законодавчою системою РФ зі зборів та податків.

Тимчасові різниці можуть по-різному впливати на обсяг прибутку чи збитку, залежно від їх характеру та впливовості їх можна класифікувати:

Тимчасові різниці з відрахуванням

Такий вид різниці означає створення відкладеного податку на прибуток, що призведе до зменшення податкової бази у наступному або наступних за звітним періодах. Інакше кажучи, це призводить до формування ВОНА – відкладеного податкового активу. Щоб упорядкувати бухгалтерські рухи до порядку повинен використовуватися рахунок (відкладені податкові активи).

При створенні розмір податку на прибуток у бухгалтерському періоді наближатиметься до цього значення лише для податкового підзвітного періоду. У наступних місяцях можна буде проводити повне або часткове погашення ВОНА в рахунок зменшення-збільшення умовного доходу-витрати.

Тимчасові різниці з оподаткуванням

Оподатковані різниці при формуванні прибутку, збитків для обчислення податку на прибуток призводять до створення ВНО (відкладеного податкового зобов'язання). Таким методом база оподаткування у звітному періоді зменшується, а для наступних термінів вона буде збільшуватися за рахунок перенесення оплати.

Щоб упорядкувати бухгалтерські проведення під час руху ВОНО, використовується бухгалтерський рахунок (відкладені податкові зобов'язання).

При аналітичному обліку, кожна тимчасова різниця повинна враховуватися індивідуально залежно від групи активів або зобов'язань. Простіше кажучи, всі відкладені податкові зобов'язання не можна підсумовувати загалом і призвести до єдиного сальдування.

Чим загрожує відмова від застосування наказу?

Цей бухгалтерський регламент може застосовуватися у некомерційних організаціях чи межах малого підприємництва. Багато бухгалтерів впевнено не хочуть використовувати цей Наказ. Вони вважають його заплутаним, незрозумілим та важким для сприйняття. Тому ми маємо розібратися у можливих наслідках ігнорування ПБО.

У випадках, коли компанія відмовляється застосовувати ПБО, вона втрачає можливість повної чи часткової несплати податку на прибуток у підзвітному періоді. Швидше за все, що в такому разі податкова служба висуне претензії до керівництва та бухгалтерії підприємства за грубі порушення та некоректні проведення в обліку.

Для відповідальної особи це може обернутися покаранням у вигляді штрафу розміром 15 тисяч рублів. Також органи контролю можуть застосувати штраф за адміністративне порушення не більше 2-3 тисяч рублів. Всі подібні покарання можуть сягнути 10% платежу від загальної спотвореної картини у бухгалтерському обліку.

У решті випадків, коли ПБУ застосовується повною мірою і на законних підставах, можливі помилки можна повністю уникнути і в податковому, і в бухгалтерському обліку. Керуючись цим наказом, більшість бухгалтерів чудово справляються зі знаходженням неточностей та помилок, пов'язаних із визначенням деяких податків та платежів. Це також допомагає розібратися з моментами та термінами визнання доходів, видатків у підзвітному періоді.

Основні проводки по 77 та 09 рахунку при формуванні ВОНА та ВОНО

Рахунок Дт	Рахунок Кт	Опис проводки	Сума проведення	Документ-основа
	68	Проведення з нарахування відстроченого податкового активу	Сума, що збільшує умовний дохід чи витрату	Бухгалтерська довідка-розрахунок, декларація,
68		Повне або часткове списання ВОНА	Сума погашення раніше сформованого ВОНА	Банківська виписка, платіжне доручення
68

Про тимчасові різниці в бухгалтерському та податковому обліку ми розповідали в нашій і зазначали, що такі різниці бувають віднімаються (ВВР) та оподатковуваними (НВР). ВВР ведуть до утворення відстроченого податкового активу (ОНА), а НВР – до утворення відстроченого податкового зобов'язання (ВОНО) (п.п.11, 12 ПБО 18/02). Для узагальнення інформації про наявність та рух ВОНО Планом рахунків бухгалтерського обліку та Інструкцією щодо його застосування призначено рахунок 77 «Відстрочені податкові зобов'язання» ().

Бухгалтерський облік на рахунку 77

77 рахунок бухгалтерського обліку – це пасивний синтетичний рахунок. За кредитом рахунка 77 відображається відстрочений податок, який зменшує величину умовної витрати (доходу) звітного періоду (Наказ Мінфіну від 31.10.2000 № 94н):

Дебет рахунку 68 «Розрахунки з податків та зборів» — Кредит рахунку 77

Величина ВОНО, що відображається в даній проводці, визначається за такою формулою:

ВОНО = НВР * С,

де С - ставка податку на прибуток, що діяла у звітному періоді.

У випадку ВОНО становить 20% від НВР (п. 2 ст. 284 НК РФ).

Якщо виникнення ВОНО відображається за кредитом рахунка 77, то за дебетом цього рахунку враховується зменшення або повне погашення ВОНО у рахунок нарахувань податку на прибуток звітного періоду:

Дебет рахунки 77 - Кредит рахунки 68

Якщо об'єкт, яким було нараховано ВНО, вибуває, відкладене податкове зобов'язання списується (Наказ Мінфіну від 31.10.2000 № 94н):

Дебет рахунку 77 - Кредит рахунку 99 «Прибутки та збитки»

Аналітичний облік на рахунку 77 ведеться за видами активів чи зобов'язань, в оцінці яких виникла НВР.

У бухгалтерському балансі сальдо ВНО відображається у пасиві у складі довгострокових зобов'язань за рядком 1420 «Відстрочені податкові зобов'язання» (Наказ Мінфіну від 02.07.2010 № 66н).

Рахунок 77 «Відстрочені податкові зобов'язання»: приклад

Оподатковувані часові різниці, які ведуть до утворення ВОНО, зокрема, можуть виникати в результаті (п. 12 ПБО 18/02):

• застосування різних способів нарахування амортизації з метою бухгалтерського та податкового обліку;
• визнання виручки від продажу продукції (товарів, робіт, послуг) у вигляді доходів від звичайних видів діяльності звітного періоду, а також визнання процентних доходів для цілей бухобліку в момент нарахування, а для оподаткування — за касовим методом;
• застосування різних правил відображення відсотків, що сплачуються організацією за кредитами та позиками для цілей бухобліку та цілей оподаткування;
• інших аналогічних відмінностей.

Найпростіший випадок виникнення ВОНО - відмінність у способах нарахування амортизації, у результаті суми амортизаційних витрат у бухгалтерському та податковому обліку не збігаються.

Наприклад, за перший рік нарахування амортизації об'єкта основних засобів амортизація склала:

• у бухгалтерському обліку – 250 000 рублів;
• у податковому обліку – 320 000 рублів.

За інших рівних умов дана відмінність веде до того що, що бухгалтерська прибуток цей рік виявиться більше податкової на 70 000 рублів (320 000 рублів - 250 000 рублів). Тому і виникає ВОНО: Дебет рахунка 68 - Кредит рахунка 77 у сумі 14 000 (70 000 х 20%).

У міру того, як бухгалтерська амортизація почне перевищувати податкову, ВОНО погашатиметься: Дебет рахунка 77 – Кредит рахунка 68.

Застосування практично глави 25 НК РФ і ПБУ 18/02 по праву вважається однією з найскладніших ділянок обліку, тому сторінках нашого журналу ми вже неодноразово зверталися до цієї теми. Але у користувачів досі виникає багато питань щодо ведення податкового обліку. Свідченням цього є численні питання слухачів семінарів "1С:Консалтинг" на тему "Податок на прибуток", які з листопада 2003 року проводять партнери фірми "1С". На найпоширеніші питання відповідає О.С. Губкіна, консультант компанії 1С: Сервістренд.

Перш ніж перейти безпосередньо до відповідей на запитання, хотілося б ще раз зупинитися на основних поняттях, які запроваджуються ПБУ 18/02, оскільки найчастіше саме їхнє непорозуміння чи неправильне тлумачення призводить до помилок та питань.

Постійне податкове зобов'язання (ПНО) дорівнює величині, яка визначається як добуток постійної різниці, що виникла у звітному періоді, на ставку податку на прибуток.

У бухгалтерському обліку визнання ПНО відображається проводкою:

Поняття постійного податкового активу в ПБО 18/02 відсутнє, але необхідність у ньому випливає із змісту пункту 4 – постійні різниці можуть виникати не лише щодо витрат, а й доходів. Тому в типовій конфігурації в даний час визнання ПНА відображається записом, що сторнує:

Дебет 99.2.3 "Постійне податкове зобов'язання" Кредит 68.4.2 "Розрахунок податку на прибуток"

1. Виходячи з визначень, даних у пунктах 11 та 14 Положення:

Віднімні часові різниці відстроченого податкового активу(ОНА), який має зменшити суму податку на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету, наступного за звітним або у наступних звітних періодах. А у поточному звітному періоді сума податку на прибуток збільшиться.

Величина ВОНА розраховується множенням тимчасової різниці, що віднімається, на ставку податку на прибуток.

У бухгалтерському обліку визнання ВОНА відображається проводкою:

Дебет 09 "ОНА" Кредит 68.4.2 "Розрахунок податку на прибуток"

Зменшення або повне погашення ВОНА відображається зворотним записом за дебетом рахунку 68.4.2 та кредитом рахунку 09.

Приклад 1

У складі витрат, що формують бухгалтерський прибуток, враховано амортизацію за об'єктом основних засобів у розмірі 2000 руб. При визначенні податкової бази з податку на прибуток амортизація врахована у розмірі 1500 руб. через різні способи амортизації (вважається, що постійні різниці не виникають). Так як це витрати та оцінка в бухгалтерському обліку більше оцінки в податковому обліку, відобразимо визнання ВОНА у сумі (2000-1500) х24% / 100% = 120 руб.

2. Виходячи з визначень, наведених у пунктах 12 та 15 Положення:

Податкові тимчасові різниціпри формуванні оподатковуваного прибутку (збитку) призводять до утворення відстроченого податкового зобов'язання(ВОНО), яке має збільшити суму податку на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету, наступного за звітним або у наступних звітних періодах.

А у поточному звітному періоді сума податку на прибуток зменшиться.

Розмір ВНО розраховується множенням тимчасової різниці оподатковуваної на ставку податку на прибуток.

У бухгалтерському обліку визнання ВОНО відображається проводкою:

Дебет 68.4.2 "Розрахунок податку на прибуток" Кредит 77 "Відстрочені податкові зобов'язання"

Зменшення або повне погашення ВОНО відображається зворотним записом за дебетом рахунку 77 та кредитом рахунку 68.4.2.

Приклад 2

У складі витрат, що формують бухгалтерський прибуток, враховано амортизацію за об'єктом основних засобів у сумі 1500 руб.
При визначенні податкової бази з податку на прибуток амортизація врахована у розмірі 2000 руб. через різні способи амортизації.
Так як це витрати та оцінка в бухгалтерському обліку менше оцінки в податковому обліку, відобразимо визнання ВНО у сумі (2000-1500) х24% / 100% = 120 руб.

Приклад 3

У складі доходів, що формують балансовий прибуток, враховано виторг від продажу товарів у сумі 1500 руб. У податковому обліку виручка в даному періоді не визнається через відсутність оплати (виторг визначається "касовим" способом). Так як це доходи та оцінка в бухгалтерському обліку більше оцінки в податковому обліку, відобразимо визнання ВНО у сумі (1500-0) х24% / 100% = 360 руб.

Після того, як ми розглянули основні поняття ПБО 18/02, перейдемо безпосередньо до слухачів семінарів "1С: Консалтинг".

На дату початку застосування слід присвоїти параметру "Застосовується ПБО 18/02" значення "Так" (меню "Сервіс", "Облікова політика"). Щомісяця слід проводити документ "Закриття місяця" (меню "Документи"), встановивши усі прапорці, крім трьох останніх. Потім документ "Регламентні операції з податкового обліку" (меню "Податковий облік") з усіма встановленими прапорцями. Потім - документ "Закриття місяця", встановивши лише прапорці: "Облік постійних різниць", "Облік тимчасових різниць" та "Розрахунок податку на прибуток" (див. рис. 1).

Мал. 1. Заповнення документа "Закриття місяця" для розрахунку ПБО 18/02.

Мал. 2. Проведення документа "Закриття місяця" щодо відображення постійного податкового зобов'язання.

У документі "Закриття місяця" встановіть прапорець "Формувати звіт під час проведення документа" та проведіть його. В отриманому звіті наведіть курсор на рядок "Облік постійних різниць" та подвійним клацанням миші відкрийте звіт "Постійні різниці за видами активів та зобов'язань" (див. рис. 3). У графі 7 перераховані постійні різниці, а підсумкову суму множимо на ставку податку на прибуток та отримуємо суму постійного податкового зобов'язання, видану у проведенні.

Мал. 3. Звіт "Постійні різниці", сформований під час проведення документа "Закриття місяця"

Подвійним клацанням миші можна також розкрити кожний рядок цього звіту та з'ясувати, до якого об'єкта належать постійні різниці (див. рис. 4). Наприклад, розшифровка рядка "Основні засоби" містить такі дані.

Мал. 4. Звіт "Постійні різниці за видом активу (зобов'язання)"

У графі 2 розташований залишок на початок місяця за рахунком НПР.01 "Постійні різниці. Основні засоби", який відповідає несписаній постійній різниці за цим активом (Стелаж складський). У графі 4 розташований оборот за кредитом рахунки НПР.01, який відповідає сумі часткового списання постійної різниці за цим активом. У разі виникнення нової постійної різниці, сума її буде проведена за дебетом рахунку НПР "Постійні різниці" та потрапить до графи 3. У графі 5 зазначені суми, які визнаються постійними різницями за будь-яким іншим об'єктом обліку; в даному випадку - це сума, яку не можна визнати в розділі "Основні кошти", тому що вона визнана постійною різницею в розділі "Недоліки обігу" та відображена за дебетом та кредитом рахунку НПР.44.1 "Недоліки обігу". Сума у ​​графі 7 розраховується таким чином: "гр. 7" = "гр. 4" - "гр. 5" - "гр. 6". Обороти за дебетом та за кредитом рахунки НПР формуються документом "Закриття місяця" відповідно до різниць між бухгалтерським та податковим обліком. Таким чином, щоб внести виправлення у суму постійного податкового зобов'язання, треба встановити, які документи протягом місяця сформували неправильні постійні різниці та виправити їх, а потім перепровести "Закриття місяця", щоб отримати правильні суми на субрахунках рахунка НПР "Постійні різниці".

Потрібно звернутися до "Аналізу стану податкового обліку" (меню "Податковий облік") за певний місяць (див. рис. 5). Подвійним клацанням миші можна розкрити кожну суму послідовно до первинних документів. Ті різниці, які не підпадають під визначення постійних та не відображені на субрахунках рахунку НПР "Постійні різниці", будуть віднесені до тимчасових. Вони призведуть до виникнення або зменшення (погашення) ВОНА та ВОНО, що позначиться на рахунках 09 та 77.

Мал. 5. Звіт "Аналіз стану податкового обліку"

Погашення ВОНО провадиться, тільки якщо в попередніх періодах по даному об'єкту було відображено виникнення ВОНО. Розглянемо це з прикладу. Проведемо "Закриття місяця", отримаємо звіт та розкриємо рядок "Облік часових різниць" подвійним клацанням миші. Далі розкриємо один із рядків звіту, наприклад, "Основні засоби" і розглянемо отриманий звіт (див. рис. 6). Графи 2-5 містять залишкову вартість об'єктів основних засобів. Різниця граф 3 та 2 - сума амортизації за даний місяць з бухгалтерського обліку. Різниця граф 5 та 4 – за податковим. Графа 6 - це різниця, що утворилася між витратами на амортизацію в СУ та НУ.

Мал. 6. Звіт "Тимчасові різниці за видом активу (зобов'язання)

	Оцінка по БУ		Оцінка за НУ			Різниця в оцінках		Віднімні часові різниці			Податкові тимчасові різниці
	на початок періоду	на кінець періоду	на початок періоду	на кінець періоду	всього (гр.3-гр.2) - (гр.5-гр.4)	у тому числі за рахунок постійної різниці	коригування часової різниці	залишок на початок місяця	виникло	до погашення	залишок на початок місяця	виникло	до погашення
Комп'ютер

Якщо у графі 7 немає суми постійної різниці, а у графі 8 не відображено суму коригування тимчасової різниці, введеної вручну "Операцією" за субрахунком рахунку КВР "Коректування тимчасових різниць", то визнається тимчасова різниця. Якщо тимчасова різниця менша за нуль, і немає залишку на початок місяця за оподатковуваною тимчасовою різницею (графа 12), то визнається виникнення тимчасової різниці, що віднімається (графа 10). У прикладі це рядок " Принтер " . Якщо є такий залишок, то визнається погашення оподатковуваної тимчасової різниці (графа 14). У нашому прикладі це рядок "Стелаж". Якщо тимчасова різниця більша за нуль, і немає залишку на початок місяця за тимчасовою різницею, що віднімається (графа 9), то визнається виникнення оподатковуваної тимчасової різниці (графа 13). У нашому прикладі це рядок "Комп'ютер". Якщо ж є такий залишок, то визнається погашення тимчасової різниці, що віднімається (графа 11). У нашому прикладі це рядок "Верстат". Далі підсумовуються дані граф 10, 11, 13, 14 та після множення на ставку податку на прибуток відображаються, як виникнення та погашення ВОНА чи ВОНО за видом об'єкта "Основні кошти".

Місце проведення: м Москва
Тема: «Взаємозв'язок бухгалтерського та податкового обліку: застосування ПБО 18/02 та розрахунок різниць»
Тривалість: 2 години
Вартість: безкоштовно тільки для передплатників БСС «Система Головбух»
Компанія-організатор:
БСС «Система Головбух»,
тел. (495) 788-53-12

Витрати чи доходи у бухгалтерському та податковому обліку можуть визнаватись у різному порядку. У цьому випадку необхідно враховувати різниці, щоб пов'язати бухгалтерський та податковий прибуток. Для цього і потрібне ПБО 18/02. Не застосовувати його мають право лише некомерційні організації та малі підприємства.

Постійні та часові різниці

Коли порядок визнання доходів чи витрат у бухгалтерському та податковому обліку відрізняється, то виникають різниці. Їх ПБУ 18/02 ділить на два типи – тимчасові та постійні. Розібратися, якого типу належить виявлена ​​різниця, допоможе схема (див. нижче. – Прим. ред.).

Як визначити тип різниці згідно з ПБО 18/02

Якщо дохід чи витрата визнається лише одному обліку, то утворюється постійна різниця. У цьому випадку розбіжність між бухгалтерським та податковим обліком не усунеться навіть із часом.Наприклад, постійна різниця виникне, якщо витрати на бухобліку зізнаються, але з погляду податкового законодавства витратами є. До таких можна віднести представницькі витрати та витрати на рекламу понад ліміт. У бухобліку компанія визнає їх у повній сумі, а з метою податку на прибуток врахувати витрати понад норматив не вийде. Тоді виникне постійна різниця, яка збільшує суму податкового прибутку.

Іноді формується та постійна різниця, яка, навпаки, зменшує прибуток у податковому обліку. Щоправда, трапляється це не так часто. Як приклад можна навести ситуацію, коли в компанії виникає прибуток від передачі майна в рахунок частки у статутному капіталі іншої організації. У податковому обліку цей дохід визнавати не потрібно (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ), тоді як у бухгалтерському – навпаки.

Коли через постійну різницю прибуток у податковому обліку більший, ніж у бухгалтерському, формується постійне податкове зобов'язання (ПНО). А якщо, навпаки, бухгалтерський прибуток більший за податковий, відображається постійний податковий актив – ПНА. Щоб розрахувати ПНВ чи ПНА, потрібно помножити постійну різницю на ставку податку на прибуток.

В обліку ПНО відображається записом за дебетом рахунка 99 субрахунок «Постійні податкові зобов'язання» та кредитом рахунку 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток». А щоб зафіксувати актив, бухгалтер робить зворотне проведення за дебетом рахунку 68 та кредитом рахунку 99 субрахунок «Постійні податкові активи».

ПРИКЛАД 1

Постійні різниці
Розраховуючи податок на прибуток за 2014, бухгалтер виявив, що за рік сума представницьких витрат склала 30 000 руб. Однак оскільки витрати на оплату праці за рік дорівнюють 700 000 руб., У податковому обліку визнати можна тільки 28 000 руб. (700 000 руб. × 4%). І тут утворюється стала різниця у сумі 2000 крб. (30 000 - 28 000) та відповідне їй ПНО - 400 руб. (2000 руб. × 20%). Адже витрати, що перевищують норматив, ніколи не будуть визнані у податковому обліку, і вони збільшують суму податку на прибуток. Бухгалтер врахував представницькі витрати та нарахував ПНО проводкою:

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 60
- 30 000 руб. – прийнято до обліку представницькі витрати;

ДЕБЕТ 99 субрахунок «Постійні податкові зобов'язання»
КРЕДИТ 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 400 руб. - Нараховано постійне податкове зобов'язання.

Також у звітному року компанія придбала частку у статутному капіталі іншої організації у сумі 10 000 крб. У рахунок вкладу статутний капітал компанія передала товари, балансова вартість яких становила 7000 крб. Різницю між оцінною та балансовою вартістю вкладу в сумі 3000 руб. (10000 - 7000) бухгалтер включить до складу інших доходів. Для цього він зробить запис:

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91 субрахунок «Інші доходи»
- 3000 руб. - Відображено дохід від передачі товарів у рахунок вкладу в статутний капітал іншої організації.

Однак у податковому обліку доходу немає (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). Тому утворюється постійний податковий актив у сумі 600 руб. (3000 × 20%), який бухгалтер відобразить в обліку так:

ДЕБЕТ 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
КРЕДИТ 99 субрахунок «Постійні податкові активи»
- 600 руб. – нараховано постійний податковий актив.

Коли витрата чи дохід у податковому обліку визнається в одному періоді, а в бухгалтерському в іншому, виникають часові різниці. В цьому випадку на відміну від постійних різниць різницю між бухгалтерським і податковим обліком з часом усувається. Наприклад, тимчасова різниця може виникнути, якщо у бухгалтерському та податковому обліку компанія по-різному нараховує амортизацію. Наочний приклад – амортизаційна премія. Така можливість є лише у податковому обліку, де компанія частину вартості основного кошти може списати одразу. А в бухобліку такий механізм не передбачено. Тут вартість майна списуватиметься у звичайному порядку.

Тимчасові різниці діляться на два типи – віднімаються та оподатковуються.Коли через різницю податковий прибуток більший за бухгалтерський, виникає віднімається тимчасова різниця. Тоді бухгалтер сформує відстрочений податковий актив (ОНА), величина якого дорівнює тимчасовій різниці, помноженій на ставку податку.

А якщо різниця, що виникла, зменшує прибуток у податковому обліку і збільшує в бухгалтерському, вона є оподатковуваною і формує відкладене податкове зобов'язання (ВОНО). Розраховується ВОНО за аналогією: множенням оподатковуваної різниці на ставку податку.

Для обліку ВОНА бухгалтер використовує рахунок 09 «Відстрочені податкові активи», а зобов'язань – рахунок 77 «Відстрочені податкові зобов'язання». Нарахування активу відображається проведенням за дебетом рахунку 09 та кредитом рахунку 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток», а зобов'язання – за дебетом рахунку 68 та кредитом рахунку 77 . У майбутніх звітних періодах доходи та витрати у бухгалтерському та податковому обліку почнуть поступово зближуватися, а відстрочені активи та зобов'язання погашатимуться зворотними проводками.

ПРИКЛАД 2

Податкові тимчасові різниці
У листопаді 2014 року компанія придбала автомобіль. Його первісна вартість - 1080000 руб. (без урахування ПДВ). Бухгалтер відніс транспортний засіб до другої амортизаційної групи та встановив термін корисного використання 36 місяців. В обліковій політиці компанії з податків передбачена можливість використовувати амортизаційну премію та одночасно списати 10 відсотків від первісної вартості автомобіля. У бухобліку сума щомісячної амортизації складе 30 000 руб. (1080000 руб.: 36 міс.).
А ось у податковому розрахунок буде іншим. Спочатку бухгалтер визначить суму амортизаційної премії. Вона становитиме 108 000 руб. (1080000 руб. × 10%). Цю величину бухгалтер включить у повному обсязі у грудні – у тому періоді, коли компанія почне експлуатувати основний засіб. Вартість автомобіля, з якою в податковому обліку нараховуватиметься амортизація, дорівнює 972 000 руб. (1080000 - 108000), відповідно, щомісячна сума відрахувань складе 27 000 руб. (972 000 руб.: 36 міс.). Таким чином, у грудні сума витрат на амортизацію у податковому обліку дорівнює 135 000 руб. (27000 + 108000). На бухгалтерському – 30 000 крб. Виникне оподатковувана тимчасова різниця у сумі 105 000 руб. (135 000 – 30 000) та ВОНО – 21 000 руб. (105 000 руб. × 20%). У грудні бухгалтер зробить записи:

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 02
- 30 000 руб. – нараховано амортизацію за грудень;

ДЕБЕТ 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток» КРЕДИТ 77
- 21 000 руб. - Відбито відкладене податкове зобов'язання.

А далі з січня наступного року витрата на амортизацію в бухгалтерському обліку побільшає, ніж у податковому, на 3000 руб. (30000 - 27000). На цю суму щомісяця скорочуватиметься тимчасова різниця. А ВОНО щомісяця бухгалтер погашатиме на 600 руб. (3000 руб. × 20%) проводкою за дебетом рахунка 77 «Відстрочені податкові зобов'язання» та кредитом рахунку 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток».

ПРИКЛАД 3

Віднімні часові різниці
На балансі підприємства числиться виробниче обладнання первісною вартістю 120 000 руб. З метою бухобліку термін корисного використання устаткування становить 24 місяці. А у податковому обліку бухгалтер встановив більший термін – 40 місяців. Компанія ввела в експлуатацію обладнання у листопаді 2014 року, а в грудні почала нараховувати амортизацію. Її величина у бухгалтерському обліку складе 5000 руб. (120 000 руб. / 24 міс.). На податковому обліку сума щомісячної амортизації – 3000 крб. (120 000 руб.: 40 міс.).
Щомісяця бухгалтер фіксуватиме віднімається тимчасову різницю - 2000 руб. (5000 – 3000) та формувати відстрочений податковий актив записом:

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 400 руб. (2000 руб. × 20%) – відображено відстрочений податковий актив.

Через 24 місяці, коли в бухгалтерському обліку вартість обладнання буде повністю списана у витрати, а з метою податку на прибуток воно все ще амортизуватиметься, тимчасова різниця почне зменшуватися. І бухгалтер щомісяця погашатиме відкладений податковий актив проведенням:

ДЕБЕТ 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток» КРЕДИТ 09
- 600 руб. (3000 руб. × 20%) - погашено відстрочений податковий актив.

Податкові зобов'язання та активи компанія показує у звітності (див. таблицю нижче. – Прим. ред.). Відстрочені податкові активи та зобов'язання відображаються в балансі (рядки , ), а їх зміна – у звіті про фінансові результати (рядки , ). Інформація про постійні податкові активи та зобов'язання наводиться довідково у звіті про фінансові результати за рядком 2421 .

Як відображати постійні та відстрочені податкові активи та зобов'язання у звітності

Вид активу чи зобов'язання	Як відображається у звітності
Відстрочений податковий актив	У бухгалтерському балансі за рядком 1180 відбивається сальдо рахунку 09 . А у звіті про фінансові результати за рядком 2450 фіксується різниця між дебетовим та кредитовим обігом рахунку. Якщо вона є позитивною – сума вказується зі знаком «+». А коли вона негативна – зі знаком «–»
Відстрочене податкове зобов'язання	По рядку 1420 балансу показується сальдо рахунку 77 . А за рядком 2430 звіту про фінансові результати – різниця між оборотом за кредитом та дебетом рахунку 77 . Позитивна сума відображається зі знаком "-", негативна - зі знаком "+"
Постійний податковий актив, постійне податкове зобов'язання	Різниця між ПНО та ПНА фіксується за рядком 2421 звіту про фінансові результати. Якщо різниця вийшла негативною, її потрібно вказати зі знаком «–»

ПРО ЛЕКТОРІ

Сергій Олександрович Тараканов - радник державної цивільної служби РФ 2-го класу. Закінчив Сучасний гуманітарний університет (інститут) у 1998 році. Бакалавр юриспруденції. До 2003 року працював у різних комерційних організаціях юристом. З 2003 року по сьогодні працює у ФНП Росії (раніше МНС Росії) спочатку консультантом в Управлінні найбільших платників податків, зараз начальником відділу в Контрольному управлінні.

Умовний дохід або витрата та поточний податок на прибуток

Постійні та часові різниці потрібні для того, щоб зв'язати прибуток у бухгалтерському та податковому обліку. Для цього ПБО 18/02 запроваджує додаткові поняття – «умовна витрата (дохід) з податку на прибуток» та «поточний податок на прибуток».

Щоб розрахувати умовну витрату, потрібно помножити прибуток за даними бухобліку на ставку податку. А якщо компанія отримала у звітному періоді збиток, то податок на прибуток із його суми формує умовний дохід.Для обліку умовної витрати чи доходу використовують рахунок 99 . Перший відображають записом по дебету рахунки 99 субрахунок «Умовний витрата з податку на прибуток» та кредиту рахунку 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток». А умовний дохід нараховують проведенням по дебету рахунка 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток» та кредиту рахунку 99 субрахунок «Умовний дохід з податку на прибуток».

Поточний податку з прибутку – результат множення прибутку у податковому обліку на ставку податку. Цей показник розраховується за формулою (п. 21 ПБО 18/02):

ТНП = +(–) У – ПНА + ПНО +(–) ВОНА +(–) ВОНО,
де ТНП – поточний прибуток;
У – умовна витрата чи прибуток з податку прибуток.